الضريبة على القيمة المضافة

  

مقدمة:

تعد الضريبة أهم مصدر الاعتماد عليه من أجل تمويل احتياجات ميزانية الدولة وتوسيع مردودية[1] وتأخذ الضريبة شكل اقتطاع نقدي إجباري دون مقابل من ثروات الاقتصاديين إما بصفتهم مستهلكين للموارد والخدمات أو بوصفهم أشخاص اقتصاديين منتجون يقومون بعرض عناصر إنتاجهم الممثل لها بالعمل والرأسمال والأرض أو بصفتهم أشخاص معنوية ينتج عن علمها فائض قيمة.

ومن بين أهم الضرائب المفروضة نذكر الضريبة على القيمة المضافة وتعرف TAV من الناحية الضريبية من خلال الفرق بين ثمن بيع السلعة وثمن شراء المواد والخدمات المدخلة في إنتاجها أو تسويقها[2] إ تتأسس من خلال المعادلة التالية: القيمة المضافة تساوي ثمن البيع- ثمن الشراء أو كلفة الإنتاج.

فهي ضريبة غير مباشرة يؤديها المستهلك سواء أكان الوسيط أو المستهلك النهائي إذ تدمج في ثمن السلعة المشتراة أو الخدمة وهي تشمل الإنتاج والتوزيع والخدمات وقد تتأسس في التشريع الجبائي المغربي بموجب القانون رقم 85-30 الصادر بتنفيذه الظهير رقم 347-85-1 بتاريخ 20 دجنبر 1985 وقد خلت حيز التطبيق بداية من فاتح أبريل 1986 لتحل محل الضريبة على المنتجات والخدمات[3] بموجب الظهير السابق ذكره.

 وقد اعتمدت فرنسا نظام الضريبة على القيمة المضافة لأول مرة بداية من سنة 1954 وتبعتها في ذلك دول أوروبية عديدة.

ومن بين أهم أهدافها نكر تحسين مداخيل الخزينة تأمين الحياد بين الفاعلين الاقتصاديين دعم القدرة التنافسية للمنتجات المصدرة ودعم مالية الجماعات المحلية وبالتالي تحفيزها للاستثمار.

وارتباطا بهذا الموضوع وإحاطته من جميع النواحي سنتطرق لدراسة الضريبة على القيمة المضافة من خلال المبحثين التاليين:

المبحث الأول: أساس ونطاق فرض الضريبة على القيمة المضافة

المبحث الثاني: تصفية الضريبة على القيمة المضافة

المبحث الأول: أساس ونطاق فرض الضريبة على القيمة المضافة

المطلب الأول: نطاق التطبيق، الواقعة المنشئة والأساس

الفقرة الأولى: نطاق تطبيق الضريبة على القيمة المضافة

طبقا للمادتين 1 و 2 من القانون رقم 3085 المنظم للضريبة على القيمة المضافة تعتبر خاضعة لهذه الضريبة كل عملية ذات طابع صناعي أو حرفي او تجاري وكل مهنة حرة وكل عملية استيراد متى أنجزها أو مارسها بتراب المملكة بصفة اعتيادية أو عرضية شخص طبيعي أو معنوي غير الدولة اللامقاولة. [4] ويتطلب التعريف بهذا النطاق توضيح:

أولا- إقليمية الضريبة:

تعتبر العملية منجزة بالمغرب طبقا للمادة 3 من قانون 85-30:

           إذا تعلق الأمر ببيع: عندما البيع بشروط تسليم البضاعة في المغرب.[5]

           إذا تعلق الأمر بأية عملية أخرى: عندما يتم في المغرب استغلال أو استخدام الأعمال المؤداة أو الخدمات المقدمة أو الحقوق المفتوحة أو الأشياء المؤجرة.

فالضريبة على القيمة المضافة على العمليات المنجزة داخل التراب الوطني بما في ذلك المياه الإقليمية وتعتبر هذه العمليات منجزة داخل التراب الوطني:

           إذا تعلق الأمر بالبيوع: من تم تسليم البضاعة داخل التراب الوطني

           إذا تعلق الأمر بعمليات التسليم: إذا تمت عمليات التسليم داخل التراب الوطني

           إذا تعلق الأمر بعمليات الاستيراد: إذا تم تسليم البضاعة المستورة بالمغرب،

           بالنسبة للخدمات: إذا أنجزت الخدمات داخل التراب الوطني.

ثانيا- الأشخاص الخاضعون للضريبة على القيمة المضافة:

يعتبر خاضعا للضريبة على القيمة المضافة قانونا [6]، كل شخص طبيعي أو معنوي متى مارس بكيفية مستقلة وبصفة اعتيادية أو عرضية نشاطا خاضعا للضريبة على القيمة المضافة، فلكي يعتبر الشخص خاضعا للضريبة، ينبغي أن تتم ممارسته لنشاطه بكيفية مستقلة وعلى مسؤوليته كأن يكون مقاولا أو مهندسا معماريا يعمل لحسابه الخاص، ومن تم لا يعتبر في عداد الخاضعين للضريبة.

الأشخاص الذين يمارسون أنشطتهم بكيفية مستقلة الأجراء والأشخاص المرتبطين مع مؤسسة ما بعقد عمل ويتلقون أجرا مقابل ما يقومون به من عمل لهذه المؤسسة.

أشخاص القانون العام كالدولة والجماعات المحلية والإدارات بالنسبة لأنشطتها التي تمارسها في إطار السيادة والمصلحة العامة، كالصحة العمومية والسلامة العامة.

وخلافا لذلك، فإن الدولة أو أية جماعة محلية أو مؤسسة عمومية مقاولة تعتبر خاضعة للضريبة على القيمة المضافة متى مارست نشاطا تجاريا أو صناعيا ومتى أنجزت عمليات تدخل في نطاق تطبيق هذه الضريبة كتوزيع الماء والكهرباء مثلا أو كراء الأمكنة للتخييم أو استغلال مقاهي أو مسابح من قبل الجماعات المحلية.

ثالثا- العمليات الخاضعة للضريبة:

في هذا الإطار نميز بين العمليات الخاضعة وجوبا والعمليات الخاضعة اختياريا إلى جانب السلع الخاضعة للضريبة عند الاستيراد.[7]

العمليات الخاضعة وجوبا:

كما جاء منصوص عليه في المادة 4 من القانون المنظم للضريبة على TVA[8] تخضع وجوبا لهذه الضريبة:

          العمليات التي يقوم بها المقاولون الصناعيون ويكون محلها بيع وتسليم منتجات تولوا استخراجها أو صنعها أو بيعها أو بصورة مباشرة أو بواسطة من عهد وإليهم بذلك،

          العمليات التي يقوم بها التجار المستوردون ويكون محلها بيع وتسليم منتجات مستوردة على حالها.

          عمليات بيع سلع ومواد على حالتها التي يقوم بها تجار الجملة وكذا التجار الذين يعادل أو يتجاوز رقم معاملاتهم عن السنة المنصرمة 2.000.000 درهم.

          عمليات تسليم منتوجات أو مباني متى أنجزها الشخص لنفسه.

          المبادلة وتفويت البضائع إذا كانت مرتبطة ببيع أصل تجاري متى قام بها الخاضعون للضريبة.

          الأشغال العقارية وعمليات تجزئة الأراضي والإنعاش العقاري

          عمليات الإيواء وبيع المأكولات والمشروبات التي تستهلك في عين المكان.

          عمليات التركيب والوضع والإصلاح وتهيئ مواد متلقاة من الغير.

          الإيجارات الواقعة على الأماكن المفروشة أو المؤثتة وعلى العناصر المعنوية للمخل التجاري وكذا إجارة الأشياء والخدمات والتخلي عن البراءة والحقوق أو العلامات وتخويل امتياز استغلالها، وعمليات النقل والتخزين والسمسرة وبصفة عامة كل ما تعلق بتقديم خدمات.

          عمليات البنوك والائتمان والصرف والعمليات التي ينجزها شخص طبيعي أو معنوي في إطار مهنة من المهن التالية محامي بيطري مهندس معماري عدل وعون قضائي موثق وترجمان...

          العمليات الخاضعة اختياريا: Les opérations imposables par option

بعض التجارب ومقدمي الخدمات رغم عدم خضوعهم للضريبة القيمة المضافة إما اعتبارا لكون النشاط الذي يزاولون لا يخضع للضريبة أو لأن هذا النشاط يشمله الإعفاء بإمكانهم طلب الخضوع لهذه الضريبة نظرا للمزايا التي قد يحصلون عليها من وراء الخضوع وتعرف هذه الفئة بالخاضعين الاختياريين les assujettis facultatifs.

ومن مزايا الخضوع الاختياري: استفادة الخاضع من خصم الضريبة المؤداة عن مشترياته من الضريبة المترتبة عن مبيعاته مما يخلف من إيقافه[9]، واقتناء السلع بدون الضريبة على القيمة المضافة إذا كان مصدرا والحصول على حق استرجاعها إن كان قد أداها عن مشترياته.

وبخصوص من يجوز لهم طلب الخضوع الاختياري فنذكر: التجار ومقدموا الخدمات الذين يصدرون مباشرة المنتجات أو الأشياء أو البضائع أو الخدمات فيما يخص رقم معاملاتهم الموجهة للتصدير.[10]  وصغار الصناع ومقدمي الخدمات الذين يساوي أو يقل رقم أعمالهم من 180.000 درهما فيما يتعلق بالبيوع والخدمات المقدمة منهم.[11]

الأشخاص الذين يبيعون ما اشتروه من منتجات على حالتها باستثناء المنتجات المعفاة بمقتضى المادة 7 البند الأول. 

السلع الخاضعة للضريبة عند الاستيراد:

يقصد بالاستيراد مفهوم TAV جلب السلع ومختلف البضائع من دولة أجنبية من المناطق الحرة للتراب الوطني تنفق مختلف الشرائع على إعفاء السلع من TAV عند تصديرها وإخضاعها لهذه الضريبة عند الاستيراد ويرى البعض أن الإعفاء عند التصدير يهدف إلى ترك امتياز فرض الضريبة على القيمة المضافة للدولة المستوردة مادام أنها ستحمل العبء الاقتصادي الناتج عن هذه الاستيراد في حين يرى آخرون أن الإعفاء عند التصدير يهدف إلى منع ازدواجية فرض الضريبة على TAV مادام أنها ستفرض عند الاستيراد.

رابعا : الإعفاءات Les exonérations :

لاعتبارات منها اقتصادية سياسية واجتماعية نص القانون رقم 30-85 على إعفاء بعض عمليات الإنتاج وتقديم الخدمات كما جاء في المواد 7 و 8 و 60 من القانون وتجدر الإشارة إلى أن الإعفاءات لا تخضع لنظام موحد إذ يجب التمييز بين:

-الإعفاء دون الحق في الخصم : l’exonérations sans droit à déduction

تشمل هذه الإعفاءات المنتجات الاستهلاك الأساسي والضروري غير المستهلك في مكان البيع ويتعلق الأمر بالبيوع الواردة على المواد الغذائية كالخبر والمنتجات المماثلة والحليب ومشتقاته ملح المطبخ كما تم إعفاء المعدات للمعاقين بمقتضى قانون المالية 1994 الزرابي ذات الصنع المحلي إلى جانب بعض الخدمات مثل عمليات النقل الدولي والخدمات التي لها علاقة بالنقل الجوي والتي أضيفت بمقتضى قانون المالية 97/1998.[12]

-الإعفاء مع الحق في الخصم: l’exonérations avec droit à déduction

هذا الإعفاء لا يقتصر على المرحلة النهائية لعملية أو التسليم أو إنجاز الخدمة بل يمكن أيضا من استرجاع جميع ما أداه الشخص من ضريبة على القيمة المضافة عن مختلف عناصر الإنتاج، أي عن مشترياته وعن الخدمات التي أنجزت لصالحه.

ومن بين هذه الإعفاءات كما جاء في المادة 8 و 8 مكررة:  السلع والبضائع والأشغال والخدمات التي تسلمها على سبيل الهبة سواء الحكومات الأجنبية أو المنظمات الدولية إلى الدولة والجماعات المحلية والجمعيات المعترف لها بصفة المنفعة العامة، المعدات المتعلقة بالصيد البحري والصادرات نظرا لدورها الرائد في إنعاش اقتصاديات الدول ومعظم الدول تعفي كليا الصادرات من الخضوع ل TVA مثل فرنسا [13]كما أعفى قانون مالية 2001  عمليات بناء الأحياء والإقامات والمباني الجامعية التي يقوم بها أشخاص طبيعيون أو معنويون.

كما نشير إلى أن النظام الواقف (المادة 9) يمكن من اقتناء سلع أو مواد الاستفادة من خدمات دون أداء TVA المترتبة عنها ويستفيد من هذا النظام بعض الأشخاص الذين ينجزون عمليان أو يقدمون خدمات معفاة من TVA مع الحق في الخصم مثل صانعوا الأسمدة مصدرة والبضائع والخدمات... كما أن هناك إعفاءات عند عملية الاستيراد وتشمل كما جاء في المادة 60 المواد والمنتجات المعفاة مثيلاتها داخليا إضافة إلى بعض العينات والنقود وبعض السلع والمواد وبعض أنواع السلع التجهيزية والمعدان والأدوات المستوردة من لدن مؤسسة الشيخ زايد والحيوانات والحبوب والقطاني عن سلطان المحدثة بالظهير الشريف المعتبرة بمثابة قانون رقم 288-93-1 والمعدات التجهيزات والآلات العسكرية والأسلحة والذخيرة قانون المالية 2008.

الفقرة الثانية الواقعة المنشئة والأساس الضريبي

أولا –الواقعة المنشئة للضريبة ووجوب الأداء le fait génération

يقصد بالواقعة المنشئة للضريبة الحدث أو التصرف القانوني الذي ينشأ عنه الدين الضريبي أو وجوب الأداء فهو الحق الذي يخول للخزينة مطالبة الملزم بأداء الضريبة [14] وقد حدد المشرع المغربي نوع لتصرف أو الحدث الذي يعتبر واقعة منشئة ل TVA في:

-الواقعة المنشئة للضريبة على العمليات المنجزة في الداخل:

لمعرفة الواقعة المنشئة للضريبة وواجب الأداء ينبغي التمييز بين نظامين:

          النظام العام المعروف بقبض الثمن.[15]

إذ تكون الضريبة واجبة الداء كاملة عندما يتم أداء الثمن في دفعة واحدة، إما إذا كان أداء الثمن مجزءا فتكون الضريبة واجبة الأداء على كل مبلغ من المبالغ التقسيطية.

كما تتحدد الواقعة المنشئة بوقت تسليم البضائع أو تنفيذ الأعمال أو الخدمات عندما يتم تسديد أثمانها بالمقايضة أو بواسطة المقاصة وأيضا بالنسبة لتسليم الشخص لنفسه فإن الواقعة المنشئة للضريبة على القيمة المضافة تتحدد بتاريخ تسليم المنقولات أو انتهاء الأعمال العقارية (كما جاء في المادة 10 من قانون 85-30)

-نظام المديونية [16]le régime de débit:

المنشئة تعرف بذاتها منذ وضع الفاتورة أو تسجيل الدين في المحاسبة يعني هذا التظافر أو الواقعة وليس التاريخ الفعلي لقبض الثمن، وهذا النظام يمكن تطبيقه اختياريا على كل من يصرح برغبته في ذلك فهي حالة إبرام بيع بثمن مؤجل الأداء متفق على أدائه بواسطة أوراق تجارية غير حالة الأداء وقت البيع يعتبر المشتري في حالة "مديونية'" بالنسبة للبائع.

-الواقعة المنشئة للضريبة بالنسبة لعمليات الاستيراد:

وتتكون الواقعة المنشئة TVA حين الاستيراد من أداء الرسوم الجمركية على البضائع ويتزامن وجوب أدائها عرض هذه البضائع الاستهلاك الداخلي وغالبا ما يتم استيفاء الرسوم الجمركية من طرف مصالح الجمارك/ مركز الدخول.

ثانيا- الأساس الضريبة: la base imposable

 حددت المادة 11 من قانون هذه الضريبة مبدأ عاما لإبراز الأساس الذي تفرضه عليه الضريبة على القيمة المضافة ويشمل هذا المبدأ رقم المعاملات المكون من أثمان البضائع والأعمال والخدمات المداخيل العينية المصاريف والرسوم ونظرا لاختلاف رقم المعاملات من حيث مكوناته حسب طبيعة العمليات المنجزة فإنه يستحسن التطرق على الوالي لكل من:

المطلب الثاني: البيوع عمليات الاستيراد، عمليات التقويم الخدمات هو العمليات العقارية:

الفقرة الأولى: على الواقعة المنشئة للضريبة

تتكون الواقعة المنشئة للضريبة من قبض جميع أو بعض ثمن البضائع أو الأعمال أو الخدمات، على أن الخاضعين للضريبة الذين يقدمون إقرار بذلك قبل فاتح يناير أو خلال الثلاثين يوما التالية لتاريخ الشروع في مزاولة نشاطهم يؤذن لهم في أداء الضريبة باعتبار تاريخ مديونية الغير ثمن البضاعة أو العمل أو الخدمة أي عند وضع الفاتورة أو قيد الدين في المحاسبة، على أن يخضع للضريبة جزء الثمن المقبوض أو أعمال التسليم المنجزة قبل تاريخ المديونية.

وقد أوجب المشرع عن الخاضعين للضريبة على أن يرفقوا إقرارهم بقائمة الزبناء المدنيين إن وجدوا يؤذوا الضريبة على ذلك خلال 30 يوما التالية لتاريخ إرسال للإقرار إلى المصلحة للضرائب التابعين لها.

وفي حالة أداء أثمان البضائع أو الأعمال أو الخدمات بطريقة المقاطعة أو المقايضة أو تعلق الضريبة بعمليات التسليم ( الفصل 89)، حددت الواقعة المنشئة للضريبة بوقف تسليم البضائع أو انتهاء الأعمال أو تنفيذ الخدمة.

1-أنظمة قرض الضريبة:

هناك نظامين لأداء هذه الضريبة، النظام الأول هو نظام الإقرار الشهري ونظام الإقرار الربع السنوي، ومن الضروري أن تشمل الإقرارات سواء الشهرية أو الربع السنوية جميع العمليات التي أنجزها الخاضع للضريبة.

الفقرة الثانية : الإقرار الشهري والربع السنوي

1-الإقرار الشهري:

يخضع هذا النظام وجوبا:

الخاضعون للضريبة الذين يساوي رقم أعمالهم المفروضة علية الضريبة والمحقق خلال السنة المنصرمة مليون 1000000,00 درهم أو يتجاوزه.

كل شخص ليس له مؤسسة بالمغرب، ويقم فيه بعمليات خاضعة للضريبة.

2-الإقرار الربع السنوي:

يخضع لهذا النظام:

          الخاضعون للضريبة الذين قل رقم أعمالهم المفروضة عليه الضريبة والمحقق خلال السنة المنصرمة عن مليون 1,000,000 درهم.

          الخاضعون للضريبة الذين يستغلون مؤسسات موسمية وكفا الذين يزاولون عملا دوريا أو يقومون بعمليات عرضية.

          الأشغال العقارية أثناء الائتمان من الأشغال.

          التسليم الذاتي: يأخذ منافع وخدمات لاستهلاك الشخصي

          حالات الاستيراد:

          أداء الرسوم الجمركية- تتولى قبضها إدارة الجمارك

          الخاضعون للضريبة الجدد فيما يخص السنة المدينة الجارية.

          ويؤمن لخاضعون للضريبة المشار إليهم أعلاه، إذا طلبوا ذلك قبل 31 يناير،أن يختاروا نظام الإقرار الشهري.

الفقرة الثالثة: سعر الضريبة

يحدد السعر العادي للضريبة على القيمة المضافة بنسبة 20 بالمائة غير أن هناك أسعار مخفضة وأسعار خاصة.

الأسعار المخفضة:

تخضع للضريبة بالسعر المخفض:

البالغ 7 بالمائة مع الحق في الخصم:

عمليات البيع والتسليم المتعلقة بالمنتجات المبنية بعده: في المادة 99 من المدونة العامة للضرائب).

          الماء المزودة به شبكات التوزيع العام وكذا خدمات التطهير المقدمة للمشتركين من طرف الهيئات المكلفة بالتطهير.

          ايجار عدادي الماء والكهرباء

          غاز للنفط والهيدروكاربورات الغازية الأخرى.

          زيوت النفط أو الصخور سواء كانت خاما أم مصفاة

          المنتجات الصيدلية والمواد الأولية والمنتجات الداخل مجموعها أو بعض عناصرها في تركيب المنتجات الصيدلية.

          اللفائف غير المرجعية للمنتجات الصيدلية وكذا المنتجات والمواد الداخلية في صنعها.

          الأدوات المدرسية والمنتجات والمواد الداخلة في تركيبها.

          الأغذية المعدة لتغذية البهائم والدواجن ما عدا الأغذية البسيطة مثل الحبوب والنفايات واللباب وحثالة الشعير والتبن،

           السكر المصفى أو المكتل، ويدخل فيما ذكر السكر المصنوع من نفايات المصافي فرجواز" والقند وأشربة السكر الخالص غير المعطرة وغير الملونة، ما عدا جميع المنتجات الأخرى غير المنطبق عليها التعريف أعلاه.

          مصبرات السردين؛

          مسحوق الحليب؛

          الصابون المنزلي؛

          السيارة المسماة "السيارة الاقتصادية" وجميع المنتجات والمواد الداخلة في صنعها وكذا خدمات تركيب السيارة الاقتصادية المذكورة.

          سعر البالغ 10بالمائة مع الحق في الخصم وتطبق على:

           عمليات بيع السلع الغذائية أو المشروبات المستهلكة في مكان البيع وعمليات الإيواء التي تنجزها الفنادق المعدة للمسافرين والمطاعم المستغلة فيها والمجموعات العقارية المعدة لغرض سياحي.

          عمليات بيع السلع الغذائية أو المشروبات المستهلكة في عين المكان التي تقوم بها المطاعم.

          خدمات إيجار العقارات المدة لاستعمالها فنادق أو هوتيلات أو قرى اصطياف أو المجموعات العقارية المعدة لأغراض السياحة المجهزة كلا أو بعضا، ويدخل في ذلك المطعم والحانة والمرقص والمسبح إذا كانت جزءا لا يتجزأ من المجموعة السياحية

          الزيوت السائلة الغذائية،

          ملح الطبخ( المنجمي أو البحري)

          الأرز المصنع والدقيق وسميد الأرز ودقيق النشويات.

          العجائن الغذائية

          الكسب المستعمل في صنع الأغذية المعدة لتعدية البهائم والدواجن

          عمليات البنوك والائتمان وعمولات الصرف (المادة 89-11)

          المعاملات المتعلقة بالقيم المنقولة التي تقوم بها شركات البورصة.

          عمليات القرض العقاري والقرض الخاص بالبناء والقرض الفندقي التي ينجزها القرض العقاري والفندقي.

          العمليات المتعلقة بالأسهم وحصص المشاركة الصادرة عن الهيئات المكلفة بالتوظيف الجماعي للقيم المنقولة.

          عمليات القرض الفلاحي التي يقوم بها القرض الفلاحي المغربي.

          العمليات المرتبطة بالقروض والسلفات الممنوحة للجماعات المحلية من لدن صندوق تجهيز الجماعات المحلية وكذا العمليات المتعلقة بالاقتراضات والسلفات الممنوحة للصندوق المذكور.

          عمليات الإيجار التمويلي، التي ينجزها المحامون والتراجمة والمؤثقون والعدول وأعوان القضاء والبياطرة في نطاق مزاولة مهنتهم.

          الرسم المستحق عن المرور في الطرق السيارة التي تستغلها شركات متمتعة بالامتياز في ذلك.

          السعر 14 بالمائة.

          مع الحق في الخصم:

          الزبدة باستثناء الزبدة ذات الصنع التقليدي غير المعبأة.

          الشحوم الغذائية (الحيوانية أو النباتية) والمرغرين والشحوم المذوبة)

          الشاي (معبأ أو غير معبأ)

          عمليات نقل المسافرين والبضائع:

          العربة السيارة لنقل البضائع المسماة "السيارة النفعية الخفيفة الاقتصادية والدراجة النارية المسماة الدراجة الاقتصادية وكذا جميع المنتجات والمواد الداخلة في صنعهما.

          الطاقة الكهربائية والمسخنات الشمسية.

          من غير حق في الخصم:

          لخدمات المؤداة عن كل عون أو وسيط أو سمسار، نظرا للعقود التي يقدمها لإحدى مقاولات التأمين

          الأسعار الخاصة:

استثناء من أحكام الخاصة بتحديد الأساس المفروضة عليه الضريبة[17] تخضع للضريبة على القيمة المضافة بالتعريفة المحددة بمائة 100 درهم للهيكتولتر عمليات تسليم وبيع الخمور والمشروبات الممزوجة بالكحول التي لا تستهلك في مكان البيع.

تخضع للضريبة على القيمة المضافة بالتعريفة المحددة بخمسة دراهم للغرام من الذهب والبلاتين و 0,10 درهم للغرام من الفضة، عمليات تسليم وبيع جميع المصنوعات أو السلع غير الأدوات المركبة جميعها أو بعضها من الذهب أو البلاتين أو الفضة.

الخصم:

مبدأ الخصم هو لأحد مزايا نظام الضريبة على القيمة المضافة ، نحاول أولا تعرفه ثم تحديد نطاقه واستثناءاته وأخيرا صوره.

1-تعريف الخصم:

نصت مدونة الضرائب الفرنسي على الخصم في المادة 271 واقتبس هذا المبدأ من طرق المشرع المغربي حيث نص في المادة 101 تخصم الضريبة على القيمة المضافة التي تحملتها عناصر ثمن عملية خاضعة لضريبة من الضريبة على القيمة المطبقة على هذه العملية "وهكذا يمكن تعريف الخصم بأنه الفرق بين الضريبة TVA على المشروبات.

2-النطــاق:

لتحديد نطاق الخصم يجب التطرق للعمليات والأشخاص المستفيدين منه: من ناحية الأشخاص المستفيدين: يتسع مجال التطبيق إذ تستفيد منه المقاولات الخاضعة إجباريا أو اختياريا للضريبة على القيمة المضافة واللواتي يمارس العمليات المنصوص عليها المدة 94 والأشخاص الذين يسلمون مع وقف الضريبة البضائع للمقاولات المشار إليها في المادة 96 من المدونة الضرائب ، لكن ممارسة الحق في الخصم يختلف حسب ما إذا تعلق الأمر بالضريبة على المضافة على الأموال الثابتة أو بباقي الأموال والخدمات.

3-استثناءات الحق في الخصم.

المستثناة كليا من الحق الخصم نجد:

          السلع والمنتجات والمواد والخدمات غير المستحقة لأغراض الاستغلال

          عربات نقل الأشخاص ما عدا المستخدمة منها لأغراض النقل العام أو النقل الجماعي لمستخدمين المنشآت.

          المنتوجات النفطية غير المستخدمة كالمحروقات أو مواد أو عناصر الصنع ما عدا الكازوال المستعمل في استغلال العربات المخصصة للنقل العمومي عبر الطرق أو السكك الحديدية للمسافرين والبضائع وكذا الكازوال للنقل عبر الطرق، البضائع من رف الخاضعين للضريبة لحسابهم وبوسائلهم الخاصة.

          المشتريات والخدمات التي لها طابع التبرع.

          الخدمات المؤذاة عن كل عون أو وسيط أو سمسار نظرا للعقود التي يقدمها لإحدى مقولات التأمين.

          عمليات بيع وتسليم الخمور والمشروبات الممزوجة كالكحول التي لا تستهلك في مكان البيع وعمليات بيع وتسليم جميع المصنوعات أو السلع أو السلع غير الأدوات المركبة جميعها أو بعضها من الذهب أو البلاتين أو الفضة.

أما بالنسبة للعمليات المستثناة جزئيا من الحق الخصم:

 لا يمكن الخصم إلا بنسبة 50 بالمائة من مبلغها، الضريبة المترتبة على المشروبات أو الأعمال أو الخدمات إذا كان مبلغها يساوي أو يفوق 10.000.00 درهم و لم يثبت تسديدها بشيك مسطر عند قابل للتظهير أو ورقة تجاري أو أي طرقة مغنطيسية أو الكترونية أو بتحويل بنكي.

إلا أن شروط التسديد المسار إليها أعلى لا تطبق على شراء الحيوانات الحية والمنتجات الفلاحية غير المحولة.

هذه الاستثناءات حسب قيود على الملزم بضم الضريبة TVA إذ تحرمه من ممارسته الحق بشكل مطلق.

شروط ممارسة الحق في الخصم:

الشروط الشكلية:

قيام المقاولة بالعمليات الخاضعة للضريبة

أن تكون مالكة للأموال الخاضعة للضريبة

أم تكون هذه الأموال ضرورة للاستغلال وإثباتها بالمستندات

-الشروط الموضوعية:

الخصم يكون فورا أو بعد مرور مدة معينة حسب ما إذا تعلق الأمر بالأحوال الثابتة أو بالقيم الاستغلالية أو الخدمات.

الأصول الثانية: تخصم في الشهر الذي تم فيه تأدية الضريبة، فهي تودع في الشهر المودع في الشهر الذي تم فيه أداؤها.

القيم الاستغلالية أو الخدمات: تخصم في الشهر الموالي الذي تم فيه تأدية الضريبة أي في النصر الذي تم فيه إنشاء المخالصات الجمركية أو الأداء الكلي أو الجزئي للفواتير والمذكرات أو الحسابات.

5-كيفية مزاولة الخصم:

أعطى المشرع للمقاولة الحق في الخصم الضريبة المفتورة، وذلك الطرق التالية:

الاستنزال: هو قاعدة جوهرية في الخصم، وتتمثل في الفرق بين الضريبة المدفوعة والضريبة المخصومة عن كل شهر TAV LIVRE –TAVA VEGARRAL TVA DI

فإذا كانت النتيجة ايجابية تدفع المقاولة للخزينة.

-ترجيل الائتمان:

إذا كان مبلغ الضريبة الخصومة المبين على التصريح يفوق مبلغ الضريبة المحسوبة على العمليات المحققة من طرف الملزم، ما نعت عليه الفقرة 2 من المادة 103.

-إرجاع أو الاسترداد:

الإرجاع هو أداء الإدارة الجبائية الملزم للخاضع للضريبة المعني بالأمر من الفرق بين الضريبة المفروضة والضريبة المخصومة متى كان هذا الفرق سلبيا.

وتجدر الإشارة أنه لا يمكن أن يترتب على عدم إمكان استنزال الضريبة ، إرجاع ولو جزئي للضريبة المدفوعة عن عملية معينة، ما عدا في الحالات المنصوص عليها قانونا.

رقم المعاملات: هي جميع المداخيل المتعلقة بالمنتوجات والخدمات والسلع emballage.

في حالة بيع مع شروط التسليم فإن تكاليف النقل تدمج في سعر المنتوج عن احتساب TAV.

البيع دون الالتزام بالتسليم والنقل في هذه الحالة يخضع النقل بالضريبة بسعر خاص 14 بالمائة.

طرق التحصيل:

النظام الخضوع نظام الخضوع	شهري ربع سنوي	الأداء يكون شهريا الأداء يكون ربع سنوي
قبل 20 من الشهر المقبل أو 20 من الشهر الموالي لربع السنة

                                              الأداء طوعي وعفوي

عدم الوفاء يعتبر إخلال بالتزام جبائي

عند عدم التصريح تقوم الإدارة بتقدير رقم المعاملات حسب المعطيات:

 

مسطرة تواجهية تساوي الخاضع للضريبة وإدارة الضريبة

المبحث الثاني القواعد المنظمة لتصفية و تحصيل الضريبة على القيمة المضافة

المطلب الأول القواعد المنظمة لتصفية الضريبة على القيمة المضافة

يراد بتصفية الضريبة على القيمة المضافة احتساب مقاديرها من خلال تطبيق الأسعار المنصوص عليها قانونا على الأساس المفروضة عليه الضريبة مع مراعاة القواعد المتعلقة بالخصوم و الارجاعات المنصوص عليها في هدا الشأن [18]

الفقرة الأولى أسعار الضريبة على القيمة المضافة

تعرف الضريبة على القيمة المضافة أسعار مختلفة و متدرجة حسب ضرورة المواد و الخدمات اد تخضع أوجه الاستهلاك لأسعار مختلفة تماشيا و اعتبارات الإنصاف و العدالة حتى لا يكون عبئ الضريبة على الموارد الضرورية ثقيلا على الدخول المحدودة[19]. لدلك ميزت المدونة العامة للضرائب عند تطبيق الأسعار المتعلقة الضريبة على القيمة المضافة بين الأسعار ذات الطبيعة القيمية و أخرى ذات طبيعة نسبية

أولا  الأسعار القيمية

تطبق الأسعار القيمية على الأثمنة و قيم المنتجات و الخدمات حيث تنقسم إلى سعر عادي قدره 20% يطبق على جميع العمليات الخاضعة للضريبة على القيمة المضافة التي لم يفر لها المشرع المغربي سعرا أخر من الأسعار بحسب القيمة. و أسعار مخفضة و التي تخضع من خلالها للضريبة على القيمة المضافة المواد و الخدمات حسب النسب  القيمية التالية و دلك حسب المادة 99  من المدونة العامة للضرائب

أولا سعر 7% مع الحق في الخصم[20]

ثانيا  سعر 10% مع الحق في الخصم[21]

ثالثا سعر 14% مع الحق في الخصم[22]

إن ما تنبغي الإشارة إليه هو أنه يتم تطبيق سعر 14% من غير الحق في الخصم في خانة الخدمات المؤذاة عن كل عون أو وسيط أو سمسار نظرا للعقود التي يقدمها لإحدى مقاولات التأمين

ثانيا  الأسعار الخاصة

على خلاف الأسعار القيمية فالأسعار الخاصة تطبق على أساس كمي حيث تخضع للضريبة عن القيمة المضافة بالتعريفة المحددة في المادة 100 من المدونة العامة للضرائب هدا و يجب الإشارة أن تعريفة 0.10 درهم للغرام من الفضة عمليات تسليم و بيع جميع المصنوعات  أو سلع غير الأدوات المركبة جميعها أو بعضها من الذهب أو البلاتين أو الفضة عدلت بمقتضى المادة 7 من القانون المالي لسنة 2011 بعد أن كانت 0.05 من قبل

الفقرة الثانية الخصوم و الارجاعات في الضريبة عن القيمة المضافة

ادا كان المشرع المغربي قد مكن الخاضع للضريبة من الاستفادة من حق الخصم عن طريق استنزال الضريبة على القيمة المضافة التي تحملتها عناصر سعر تكلفة العملية الخاضعة للضريبة من القيمة المضافة على هذه العملية فانه في مقابل دلك أحدث نظام إرجاع الضريبة لدعم القدرة التنافسية للمنتجات و الخدمات المصدرة و تلافي ثأتير هذه الضريبة على القطاعات المعفاة[23]

أولا  إجراءات الخصم و الإرجاع

 تخضع الضريبة على على القيمة المضافة التي تحملتها عناصر ثمن العملية خاضعة للضريبة من الضريبة على القيمة المضافة المطبقة على هده العملية و يستنزل الخاضعون للضريبة مبلغ الضريبة على القيمة المضافة بصورة إجمالية و يجب عليهم القيام بتسوية في حالة ضياع البضاعة و ادا كانت العملية غير خاضعة بالفعل للضريبة و لا تباشر التسوية في حالة إتلاف عرضي أو اختياري مبرر بينما ادا كان مبلغ الضريبة المستحقة فيما يتعلق بفترة لا تكفي لاستنزال جميع الضريبة لمكن خصمها رحل باقي الضريبة إلى الشهر أو ربع السنة الموالي بينما ينشأ الحق في الخصم عند انصرام الشهر الذي تم فيه وضع المخالصات الجمركية أو الأداء الجزئي أو الكلي  للفاتورات أو البيانات الحسابية المحررة في اسم المستفيد و هده هي القاعدة العامة فيما يتعلق بإجراءات الخصم [24]

أما عن حالات الإرجاع في الضريبة على القيمة المضافة فلا يمكن أن يترتب على عدم إمكان استنزال الضريبة إرجاع و لو جزئي للضريبة المدفوعة عن عملية معينة ماعدا في الحالات المكورة في الفصل 103 من المدونة العامة للضرائب

ثانيا مبلغ الضريبة القابلة للخصم أو الإرجاع

ميز المشرع المغربي في مسألة الضريبة القابلة للخصم أو الإرجاع في الضريبة على القيمة المضافة بين تحديد الحق في الخصم أو الإرجاع  وتسوية الخصم المتعلق بالأموال التابثة

ففيما يخص تحديد الحق في الخصم أو الإرجاع جعلت المدونة  العامة للضرائب أمر تحديد الحق في الخصم أو الإرجاع لا يتجاوز مجموعة من الحدود حددها المشرع المغربي في العناصر المنظمة بمقتضى الفصل 104 من المدونة العامة للضرائب

أما فيما يخص الخصم المتعلق بالأموال التابثة فتطرق لها المشرع من منطلق عنصرين أساسين هما

- التسوية الواجبة على اثر تغير المعامل

- التسوية الواجبة لعدم المحافظة على الأموال

و إن ما تنبغي الإشارة إليه هو أن التسوية الواجبة على اثر تغير المعامل و التسوية الواجبة لعدم المحافظة على الأموال يجب أن تباشر داخل الأجلين المتعلقين بالإقرار الشهري "المادة 110 من  المدونة العامة للضرائب" و الإقرار الربع سنوي المتعلقين بالضريبة على القيمة المضافة "المادة 113 من  المدونة العامة للضرائب" على أن تحسب السنة التي يتم خلالها تملك أو تفويت مال من الأموال باعتبارها سنة كاملة لأجل تطبيق مجمل الأحكام الواردة أعلاه

هدا و تجدر الإشارة إلى أن المشرع المغربي حدد حالات الاستفادة من الخصم في حالة صفقة بطريقة المفاتيح في اليد أو في حالة اندماج أو تغير للشكل القانوني و حددها في المادة 104 من المدونة العامة للضرائب

ثالثا استثناءات الخصم

استثنت المدونة العامة للضرائب مجموعة من العمليات من الحق في الخصم المسموح به في إطار الضريبة على الدخل حيث لا تخول الحق في الخصم الضريبة المترتبة على :

- السلع و المنتجات و المواد و الخدمات غير المستخدمة لأغراض الاستغلال

- العقارات و المحال غير المرتبطة بالاستغلال

- عربات نقل الأشخاص ما عدا المستخدمة منها لأغراض النقل العام أو النقل الجماعي لمستخدمي المنشآت

- المنتجات النفظية غير المستخدمة كمحروقات أو مواد أولية أو عناصر صنع ماعدا تلك المستعملة في النقل العمومي عبر الطرق و كدا تلك المخصصة للنقل عبر السكك العمومية و المستعملة لأغراض النقل الجوي [25]

المطلب الثاني تحصيل الضريبة على القيمة المضافة

يتأسس تحصيل الضريبة على القيمة المضافة من منطلق 3 طرائق أساسية و هي التحصيل بالأداء التلقائي و التحصيل بواسطة قائمة الإيرادات و أخيرا التحصيل بواسطة إدارة الجمارك و الضرائب الغير المباشرة

الفقرة الأولى التحصيل بالأداء التلقائي

و يسمى بالتحصيل التلقائي لأن الملزم بالضريبة هو الذي يتوجه من تلقائي نفسه بصفة منتظمة لدى قابض إدارة الضرائب و دلك بإيداعهم لدى هذا الأخير إقرار برقم أعمالهم المنجزة خلال الشهر السابق و أن يقوموا في نفس الوقت بأداء مبلغ الضريبة المطابق لما هو مصرح به

و يتم تقديم الإقرار قبل انصرام كل شهر ادا كان الملزم خاضعا لنظام الاقرار الشهري أما ادا كان  خاضعا لنظام الإقرار الربع السنوي فيجب عليه تقديم الإقرار قبل انصرام الشهر الأول من كل ربع سنة

الفقرة الثانية التحصيل بواسطة قائمة الإيرادات

تسمح طريقة تحصيل الضريبة على القيمة المضافة عن طريق قائمة الإيرادات لمأمور إدارة الضرائب أن يحرروا قوائم بشأن استيفاء الضريبة على القيمة المضافة التي لم تدفع وفق الشروط المنصوص عليها قانونا أو الضريبة المفروضة بصورة تلقائية أو نتيجة لتصحيح الإقرارات و الذعائر المنصوص عليها قانونا على أن تذيل القوائم المذكورة بصيغة التنفيذ من لدن الوزير المكلف بالمالية أو الشخص المفوض من لدنه لهذا الغرض[26]

الفقرة الثالثة التحصيل بواسطة إدارة الجمارك

استثناءا من المواد 110 المتعلقة بالإقرار الشهري و المادة 111 المتعلقة بالإقرار الربع السنوي و المادة 117 المتعلقة بالتحصيل عن طريق قائمة الإيرادات. تتبع المؤسسات الخاضعة للضريبة المنصوص عليها في المادة 100 من المدونة العامة للضرائب  و المتعلقة  و التي تتعلق أساسا بالخمور و المشروبات الممزوجة بالكحول و الذهب و البلاتين و الفضة لدى إدارة الجمارك و الضرائب الغير المباشرة التي تتولى وضع وعاء الضريبة و استيفاءها و دفعها إلى الحساب المشترك المنصوص عليه في المادة 125 من المدونة العامة للضرائب كما تستوفي الضريبة من المنتجين في حالات عمليات البيع و التسليم المتعلقة بالسعر 100 درهم للهكتولتر و في ذات الوقت تستوفي الضريبة حين ختم الحلي بالإضافة الى الرسوم المتعلقة بالتجريب و الضمان فيما يخص عمليات البيع و التسليم المتعلقة بالسعر 05 درهم و 10 درهم[27]

.    

  

                                 لائحة المراجع

المصطفى معمر، مدخل لدراسة المالية العامة، كلية الحقوق مكنا

·      القرقوري محمد وعاء ومنازعات الضرائب مطبعة الأمني الرباط 2002

·      يحي الصافي عبد الله البوكري، أحمد البوعزاوي، الضريبة على القيمة المضافة EXPERDATA EDITIONS، 1998

·      فاطمة حلمي، التشريع الضريبي الأحمية للنشر الدار البيضاء الطبعة الثانية 98-1999

·       ظهير شريف رقم 347-85-1 بتنفيذ القانون رقم 85-30 المتعلق بالضريبة على القيمة المضافة الصادر بتاريخ 7 ربيع الثاني 14069 (20 دجنبر 1985) الجريدة الرسمية عدد 3818 بتاريخ 1 يناير 1986 المادة 6 من هذا القانون.

·       سفيان أدريوش، جبائية رقم أعمال الشركة منشورات المجلة المغربية للإدارة المحلية والتنمية العدد 23 الطبعة الأولى 2001، ص 27.

·       Marcel Gonthier ;nathalle gonhthier, droit fiscal 2005-2006 éditions foucher ,aout 2005

·      شرح القانون الضريبي المغربي – دكتور كريم لحرش الطبعة 2014 ص

·      الضريبة و النظام الضريبي المغربي  - دكتور سعيد جفري طبعة 2013

·       الضريبة على القيمة المضافة – دكتور يحي الصافي و اخرون الطبعة 1986

---

[1] - المصطفى معمر، مدخل لدراسة المالية العامة، كلية الحقوق مكناس، طبعة 2006، ص 230.

[2] - القرقوري محمد وعاء ومنازعات الضرائب مطبعة الأمني الرباط 2002، ص 10.

[3] - يحي الصافي عبد الله البوكري، أحمد البوعزاوي، الضريبة على القيمة المضافة EXPERDATA EDITIONS، 1998 ص 26.

[4] - القرقوري محمد، المرجع السابق، ص 13.

[5] - فاطمة حلمي، التشريع الضريبي الأحمية للنشر الدار البيضاء الطبعة الثانية 98-1999، ص 8.

[6] - يحي الصافي / عبد الله البوكوري، أحمد البوعزاوي، م س، ص 42.

[7] - يحي الصافي / عبد الله البوكوري، أحمد البوعزاوي، م س، ص 42.

[8] - القرقوري محمد، م س، ص 16

[9]- مرجع سابق، ص 22

[10]- ظهير شريف رقم 347-85-1 بتنفيذ القانون رقم 85-30 المتعلق بالضريبة على القيمة المضافة الصادر بتاريخ 7 ربيع الثاني 14069 (20 دجنبر 1985) الجريدة الرسمية عدد 3818 بتاريخ 1 يناير 1986 المادة 6 من هذا القانون.

[11]- سفيان أدريوش، جبائية رقم أعمال الشركة منشورات المجلة المغربية للإدارة المحلية والتنمية العدد 23 الطبعة الأولى 2001، ص 27.

[12] - سفيان أدريوش، ص 30.

[13] Marcel Gonthier ;nathalle gonhthier, droit fiscal 2005-2006 éditions foucher ,aout 2005, p 53

[14] -يونس ادريوش، م س، ص 37.

[15] -نفس المرجع، ص 38.

[16] - كل استحقاق لدين نتيجة التزام معين مهما كان مصدر هذا الدين أو محله او الشكل المتفق عليه للوفاء به.

[17] - المادة 96، من مدونة الضرائب.

[18] شرح القانون الضريبي المغربي – دكتور كريم لحرش الطبعة 2014 ص 81

[19] الضريبة و النظام الضريبي المغربي  - دكتور سعيد جفري طبعة 2013 ص 148

[20] عدلت و تممت بقانون المالية رقم 110-13  لسنة 2014

[21] البد 2 من المادة 99 من المدونة العامة للضرائب

[22] البد 3 من المادة 99 من المدونة العامة للضرائب

[23] الضريبة على القيمة المضافة – دكتور يحي الصافي و اخرون الطبعة 1986 ص 125

[24] المادة 101 من مدونة العامة للضرائب

[25] المادة 110 من المدونة العامة للضرائب

[26] المادة 177 من المدونة العامة للضرائب

[27]  المادة 178 من المدونة العامة للضرائب